در حال حاضر در کدام موقعیت قرار داریم؟
در آینده به کدام موقعیت می خواهیم برسیم؟
چگونه به آن موقعیت نائل می شویم؟
چگونه پیشرفت را اندازه گیری می کنیم؟
سازمان هایی که قبلاً برنامه ریزی استراتژیک و شاخص های عملکردی مربو طه را طراحی و تجربه نموده اند، آمادگی بیشتری در بازبینی و توسعه برنامه های استراتژیک خود خواهند داشت و انجام این مهم قبل از ورود به بودجه ریزی عملکردی، در خصوص دستگاه هایی که نسبت به برنامه ریزی استراتژیک اقدام ننموده اند، موکداً توصیه می گردد. (یوسف نژاد، 1386: 8)
ایجاد سیستم اطلاعات و حسابداری قیمت تمام شده
دولت هایی که سامانه بودجه ریزی بر اساس عملکرد را آزموده اند، جهت گیری های متفاوتی را در ایجاد و توسعه بودجه عملکردی تجربه نموده اند، که سه جهت گیری عمده در این زمینه قابل ذکر می باشد:
۱- جهت گیری هزینه یابی برمبنای فعالیت/ بودجه بندی بر مبنای هزینه واحد
که شامل اقداماتی به شرح ذیل می باشد:
- پیوند دادن فعالیتها و راهبردها به نتایج مطلوب عملکردی
- اولویت بندی راهبردها
- تعیین هزینه های عملی نمودن فعالیت ها یا راهبردهای تعیین شده
- بودجه بندی بر مبنای سطوح عملکردی مطلوب
تکنیک هزینه یابی بر مبنای فعالیت برای تعیین بهای تمام شده خدمات دستگاه اجرائی، شامل هزینه های مستقیم کارکنان (حقوق، ماالیات، بیمه بیکاری، حق ماموریت و سایر مزایا)، مواد (ملزومات، چاپ) و نیز هزینه های غیر مستقیم و سربار اداری(اجاره، استهلاک تجهیزات، هزینه بهره، تعمیر و نگهداری، تعمیرات ساختمان، هزینه خدمات عمومی) به کار می‌رود. حاصل جمع اقلام هزینه مذکور، قیمت تمام شده فعالیت را تشکیل می‌دهد. شایان ذکر است دقیق ترین شیوه محاسبه هزینه واحد فعالیت در چارچوب رویکرد این استفاده از حسابداری قیمت تمام شده خواهد بود.
بودجه پایه به همراه پاداش عملکردی

برخی دولت ها در راستای بودجه ریزی بر مبنای عملکرد، این جهت گیری را اتخاذ کرده اند که در آن پاداش دستیابی به انتظارات عملکردی مشخصی را به بودجه پایه تخصیص یافته می افزاید. در صورت برآوردن انتظارات پس از ارزیابی، مبادی ذیربط افزایش بودجه ای مربوطه را بعنوان پاداش تخصیص می دهند.
بودجه عملیاتی بر مبنای برنامه
باور برخی دولت های محلی و ایالتی ایالات متحده بر این است که ساختار برنامه ای تجانس بیشتری با بودجه ریزی عملکردی دارد. یعنی عملکرد مطلوب دستگاه اجرائی برحسب برنامه های فراگیر و خطوط وظیفه ای(مثل آموزش، توسعه اقتصادی) تعریف می‌گردد، نه برحسب واحدهای دستگاهی. برنامه های یادشده نمایانگر انواع خدماتی هستند که دولت ارائه می کند. در خصوص لزوم برنامه برای دستیابی به این نظا بودجه ریزی در اداه توضیحات کالی ارائه خواهد گردید.
بودجه ریزی سرمایه گذاری
البته این رویکرد به میزان سه جهت گیری ذکرشده ر ایج نبوده، ولی تمایل و گرایش به این رویکرد، بویژه در سال های اخیر، رو به افزایش گذاشته است. بودجه ریزی سرمایه گذاری همانند بودجه ریزی عملیاتی روی پیامدها و نتایج مطلوب عملکرد تمرکز دارد. تفاوت آن ها این است که بودجه ریزی عملیاتی مبتنی بر هزینه نتایج مطلوب بوده، ولی بودجه ریزی سرمایه گذاری بر نرخ مورد انتظار بازگشت سرمایه، با احتساب هزینه های بلند مدت و منافع حاصله قرار گرفته است. (یوسف نژاد، 1386: 9)
توسعه سامانه های اطلاعاتی و حسابداری پشتیبان
اغلب کشورها پس از تجربه بودجه ریزی عملکردی، متوجه عدم سازگاری و تطابق سامانه های حسابداری و بودجه ریزی شده اند. وقتی سامانه حسابداری می گوید ماه گذشته چه میزان اعتبار صرف حقوق و ماموریت شده، احتمالاً قادر نخواهد بود میزان اعتبار مصرف شده برای فعالیت های برنامه ای خاص را ارائه نماید. برای مرتفع نمودن این عدم هماهنگی باید از حسابداری برحسب مراکز هزینه استفاده نمود.
در این صورت حساب های مستقل هریک از برنامه های استراتژیک و فعالیت ها در بودجه و هزینه هریک از مراکز هزینه از هم تفکیک شده و قابل ردگیری خواهد بود. حسابداری برحسب مراکز هزینه ، مبلغ هزینه مستقیم و ماهانه مراکز را به دقت ارائه خواهد داد.
آشکار است که کدینگ اقلام هزینه در سامانه حسابداری مربوط به بودجه سنتی در نظام بودجه ریزی عملکردی قابل ردگیری نمی باشد.
پایش عملکرد و گزارش نمودن پیامدها و نتایج حاصل از آن
وقتی اعتبارات تخصیص می یابد، تجزیه و تحلیل ادواری اطلاعات عملکردی برای تعیین انحراف یا عدم انحراف عملکرد ضروری خواهد بود. در این راستا ، در مراحل طراحی سامانه مراقبت و پایش عملکرد دستگاه اجرائی باید به سوالات ذیل الذکر پاسخ مناسب داده شود:
آیا نتایج مورد انتظار بدست می آید؟
روند داده ها، بهبود عملکرد را نشان می دهند یا افت آن را؟
چگونه عملکرد دستگاه یا برنامه با معیار عملکرد، اهداف یا عملکرد مشابه سایر دستگاه ها یا برنامه ها قابل مقایسه می باشد.
چه عوامل خارجی می توانند بر عملکرد اثرگذار باشند؟
برای بازگرداندن عملکرد انحرافی به مسیر صحیح آن چه اقدامی در حال انجام می باشد؟
شناسایی دقیق علل مغایرت عملکرد به خصوص در مقایسه با موارد مشابه در سایر برنامه ها و یا دستگاه های اجرائی بسیار حیاتی خواهد بود. البته تفاوت عملکرد از عوامل گوناگونی مثل سطح خدمات متفاوت، اطلاعات آماری متفاوت، تفاوت مشتریان و تفاوت فناوری و… ناشی گردد. ذکر این حقیقت ضروری است که در صورتی که سامانه گزارشگری عملکرد با سامانه های اطلاعاتی مدیریت موجود در دستگاه اجرائی یکپارچه شده باشد پایش عملکرد دستگاه و برنامه ها کار سختی نخواهد بود. استقرار سامانه یکپارچه پایش پیامدهای عملکرد امکان مدیریت داده های عملکردی دستگاه های اجرائی سراسر کشور و تهیه گزارش های عملکردی در اشکال مناسب را فراهم می نماید. داده های این بانک اطلاعاتی برای بلند مدت قابل حفظ و نگهداری خواهد بود و با کاربرد آن ها می توان شاخص های عملکردی و اهداف مربوط به دوره های مختلف را با هم مقایسه نمود. وقتی روش گزارشگری متناسب با نظام بودجه ریزی عملکردی تغییر کند، باید مخاطبان و استفاده کنندگان گزارش های عملکردی و میزان و نوع ا طلاعات عملکردی مورد نیاز، و دوره های گزارش دهی به آنان نیز مشخص گردد.
اقدام بر روی نتایج و پیامدهای حاصل از عملکرد
سنجش عملکرد به تنهایی کافی نمی باشد و باید اقدامی مناسب صورت داد. اغلب پاداش هایی برای دستگاه های اجرائی منظور می گردد تا آن ها را در بهبود خدمات خود ترغیب نماید. پاداش هایی به صورت افزایش اعتبارات، افزایش اختیارات دستگاه اجرائی، افزایش امکان انعطاف در مصرف اعتبار، معافیت دستگاه از برخی الزامات گزارشدهی، اعطاءپاداش به کارکنان یا صور دیگر. متاسفانه تجربه نشان داده که غالباً ارتباط میان بودجه و عملکرد درست و شفاف تبیین نگردیده است. به عبارتی ناکامی دستگاه اجرائی در دست یابی به اهداف عملکردی، لزوماً ناشی از ضعف مدیریت نبوده و از یک مشکل غیر قابل کنترلی ناشی شده باشد. در این صورت جریمه کاهش اعتبار می تواند عملکرد دستگاه را حتی بدتر نماید. این امر از نقاط آسیب نظام بودجه ریزی موضوع گزارش می باشد. این شرایط برای احتراز از آسیب مزبور، باید به مدیر دستگاه اجرائی فرصت ارائه توضیحات و دفاعیات به عنوان بخشی از فرایند گزارش عملکرد داد. تصمیم گیران و متصدیان امور بودجه
باید دلایل ضعف در مدیریت را قبل از هرگونه اقدامی مورد بررسی قرار دهند. علاوه بر جریمه کاهش یا محدود نمودن اعتبار، جریمه هایی مانند کسر حقوق مدیریت، کاهش اختیارات مدیریت دستگاه اجرائی ، الزام به تهیه برنامه های ترمیمی، حذف اعتبارات، کاهش کارکنان و موارد دیگر قابل اعمال می باشد.(یوسف نژاد، 1386: 12)
2-14) مؤلفه ها و عناصر بودجه ریزی عملیاتی
توجهات اخیر به اجرای بودجه ریزی عملیاتی، عقایدی را در مورد عوامل تاثیرگذار بـر اجرای موفق این نظام ایجاد کرده است. در برخی مدل های اجرا شده، به تعدادی از این عوامل اشاره شده است که در ادامه به توضیح آن ها می پردازیم.
توانایی برای اجرای بودجه ریزی عملیاتی:
آن چه در ابتدا به ذهن می رسد این است که سازمانی که تصمیم به اجرای بودجه ریزی عملیاتی گرفته است از توانایی لازم جهت اجرای آن برخوردار باشد. بررسی ها نشان می دهد که سه بعد از توانایی سازمانی برای اتخاذ کامل بودجه ریزی عملیاتی، کلیدی می باشند: توانایی ارزیابی عملکرد، توانایی نیروی انسانی و توانایی فنی.
2-14-1-1) توانایی ارزیابی عملکرد: توانایی سنجش عملکرد بر همه مراحل اجرای بودجه ریزی عملیاتی تاثیر می گذارد. اگر دولت ها توانایی سنجش عملکرد بـه طـور مفید را نداشـته باشند، بودجه ریزی عملیاتی شکست خواهد خـورد. از طرف دیگر بـسیاری از دولت ها متوجـه شده اند که سنجش نتیجه و خروجی، مشکل و بسیار وقت گیر می باشد و هنوز بسیاری از دولت ها مشغول تعریف نتایج و خروجی می باشند. در برخی موارد این احتمال وجود دارد که مشکلات موجود در ارزیابی عملکرد، اجرای بالقوه بودجه عملیاتی را منتفی کند اما با توجه به گسترش صنعت ارز یابی عملکرد و شکل گیری توانا یی های لازم در دولت هـا، این مشکلات کمتر خواهد بود. برای اجرای معنی دار بودجـه عملیـاتی، اطلاعـات حاصـل از ارزیابی عملکرد باید در مدیریت و تـصمیم گیـری، تخـصیص منابع و طراحی طرح ها ی تشویقی مورد استفاده قرار گیرد. نکته مهم دیگر این است که اطلاعات حاصل از ارزیابی عملکرد باید صحیح و قابل اطمینان باشد. (ابراهیمی، اسعدی، 1387: 10)
2-14-1-2) توانایی نیروی انسانی: مطالعات همچنین بـر اهمیت اطمینان از وجود توانمندی های نیروی انسانی برای اجرای بودجه ریزی عملیاتی، تاکید می کند. توانمندی هـای مـورد نیـاز متفاوت می باشد و به تمام مراحل اجرای بودجه ریزی مرتبط می باشد .نیروی انسانی مورد نیاز باید دارای مهارت هـای خـاص در سـنجش عملکرد، حفـظ و مدیریت بانک های اطلاعاتی باشند. در واحدهای سازمانی اجرایی باید کارشناسانی در زمینه تدوین اهداف عملکرد و برقرار ی ارتباط بین اسـتفاده کنندگان از اطلاعات عملکرد وجود داشته باشند. سازمان ها در راستای اجرای بودجه عملیاتی نیازمنـد توسعه توانمندی هایی در رابطــه بــا شناسایی و سنجش عملکرد و استفاده از اطلاعات عملکرد در یک مسیر سازنده می باشند.
2-14-1-3) توانایی فنی: تجربه دولت ها در رابطه با بودجه ریزی عملیاتی اهمیت توانایی های فنی را نشان می دهد. ملزومات فنی خاصی باید در راستای جمع آوری اطلاعات عملکرد و ایجاد بانک اطلاعاتی تدارک گردد که به وسیله آن اطلاعات عملکرد فوری، به شکل های مناسب و برای طیف متنوعی از کاربران تهیه گردد. بانک اطلاعاتی باید با طیف وسیعی از سایر سیستم ها هماهنگ باشد که تامین کننده مبنایی بـرای حسابداری، نظارت و گزارش دهی در سازمان باشند.
اگر اطلاعات عملکرد به طـور فنـی از سـایر عملیـات حـسابداری و بودجـه ریـزی جـدا باشند، به احتمال فراوان بودجه ریـزی عملیـاتی، فرآیندهای تـصمیم گیـری مـرتبط بـا سـایر عملیات را درک نخواهد کرد و اگر نظام حسابداری مبتنـی بـر داده هـای ورودی باشـد بـه راحتی اصلاحات مبتنی بر عملکرد را تسهیل نخواهد کرد. (ابراهیمی، اسعدی، 1387: 12)
به نظر می رسد بسیاری از دولت ها در مرحله ارزیابی فنـاور ی هـا ی مـورد نیـاز بـرا ی اجرای بودجه عملیاتی می باشند و بسیاری در نظـام ها ی مـدیریت مالی که در تصمیم گیری بسیار مهم می باشد بـا مشکل مواجـه می باشند.
برخی نیز معتقدند که کمبود منابع مالی مورد نیاز برا ی توسعه نظام های جدید مالی و اطلاعاتی یکی از مهمتر ین مشکلات در راستای اجرای بودجه عملیاتی می باشد. (ابراهیمی، اسعدی، 1387: 14)
اختیار برای اجرای بودجه ریزی عملیاتی